产品成本核算表 农产品进项税额核定抵扣试点政策解读

2017-10-14 - 产品成本

  2012年4月6日,财政部、国家税务总局颁发了《关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》(财税[2012]38号,以下简称"财税[2012]38号"),明确从2012年7月1日起,在部门行业开展农产品进项税额核定扣除试点。

7月17日,国家税务总局发布《关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》(国家税务总局公告2012年第35号,以下简称"35号公告"),对财税[2012]38号的相关规定进一步细化,明确了试点纳税人纳税申报资料的范围和数据间的勾稽关系。为方便读者掌握相关政策,笔者特对以上文件解读如下。

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政策出台背景 为了扶持"三农",我国长期以来对销售自产农产品采取免税政策,《增值税法》第八条第三款规定:购进农产品,除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外,按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。

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由于增值税链条传导机制的影响,上游销售农产品免税,下游就缺乏抵扣进项税额的有效凭证,因此规定由农产品加工企业自行开具收购凭证来抵扣进项税额。上述政策设计既体现了照顾农业生产者,又使得农产品加工企业的税收利益不受影响。

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然而,实践中,由于农产品加工企业自己开具农产品收购凭证自行抵扣,往往抬高收购价,增值税链条的相互制约功能失去了作用,利用农产品收购凭证进项,从事大肆偷、骗税行为,使得目前的初级农产品抵扣政策处于两难境地。

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此次政策改凭票抵扣为核定抵扣,迈出了农产品进项税管理制度的新篇章。 此外,35号公告还规定,试点纳税人按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》(以下简称《实施办法》)第九条有关规定作进项税额转出形成应纳税款一次性缴纳入库确有困难的,可于2012年12月31日前将进项税额应转出额分期转出,具体办法由省级税务机关确定。

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这缓解了纳税人的纳税资金压力。

试行范围 财税[2012]38号规定,自2012年7月1日起,以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人,纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围,其购进农产品无论是否用于生产上述产品,增值税进项税额均按照《实施办法》的规定抵扣。

35号公告进一步明确,财税[2012]38号规定所述的"液体乳及乳制品"的行业范围按《国民经济行业分类》(GB/T4754-2011)中"乳制品制造"类别(代码C1440) 执行;"酒及酒精"的行业范围按《国民经济行业分类》(GB/T4754-2011)中"酒的制造"类别(代码C151)执行;"植物油"的行业范围按 《国民经济行业分类》(GB/T4754-2011)中"植物油加工"类别(代码C133)执行。

35号公告还指出,增值税一般纳税人委托其他单位和个人加工液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油,其购进的农产品均适用财税[2012]38号的有关规定。

以销售产品为核心核定进项税额 根据《实施办法》规定,核定抵扣是以销售产品耗用的农产品数量为核心来核定进项税额,在此种抵扣方式下,农产品进项税额一般不会出现留抵税额情形,也不会出现前期缴税,后期留抵的情况,企业税收较为均衡。

【案例1】 某企业本年度购进1 000万元的农产品,当年进入生产成本的实际耗用为800万元,利用农产品销售货物的主营业务成本为1 000万元,农产品耗用率为65%。第2年该企业没有购进农产品,主营业务成本为500万元。

在购进抵扣的情况下,本年度一次性抵扣130万元(1 000万×13%)的进项税额,第2年没有购进农产品不能抵扣进项税额。 而核定抵扣的情况下,当年抵扣1 000×65%×17%÷(1 17%)=94.

44(万元);第2年按照核定抵扣法,允许抵扣500×65%×17%÷(1 17%)=47.22(万元)。 由上例可以看出,与购进扣除相比,核定抵扣的办法进项税额抵扣比较均衡,一般也不会出现留抵税额现象。

核定扣除的具体实施方法 《实施办法》给出了核定扣除的三种具体实施办法,分别为投入产出法、成本法、参照法,核心方法是投入产出法和成本法。这两种方法的设计思路本质上是相同的,均是计算出销售产品所包含的进项税额来扣除。

【案例2】 2012年8,某公司销售100 000吨巴士杀菌羊乳,其主营业务成本为60 000万元,农产品耗用率为60%,原乳单耗数量为1.08,原乳平均购买单价为4 000元/吨。 1.

投入产出法:当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/(1 扣除率)=100 000×1.08×0.4×13%÷(1 13%)=4 969.

91(万元)。 2.成本法:当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率/(1 扣除率)=60 000×60%×13%÷(1 13%)=4 141.

59(万元)。 由于这里的农产品耗用率是按照上年指标计算出来的,因此年末应该根据当年实际,对已抵扣的进项税额进行调整。35号公告还明确,按照"成本法"的有关规定核定试点纳税人农产品增值税进项税额时,"主营业务成本"、"生产成本"中不包括其未耗用农产品的产品的成本。

政策转换需注意避免双重抵扣 需要提醒的是,试点纳税人执行核定扣除前,期初存货所含进项税必须转出,否则会造成双重抵扣,例如,2012年6月,M公司购进农产品10 000万元,抵扣进项税额1 300万元,2012年7月,该公司将全部购进农产品耗用,生产的产品全部销售,当月试点进项税额核定扣除,根据成本法计算,确定抵扣的进项税额也应为1 300万元(为说明问题,不考虑其他经济业务)。

从上例看,如果期初存货所含的进项税额1 300万元不作转出,该公司就会重复抵扣进项税,因此在试点纳税人执行核定扣除前,应当将期初存货所含进项税转出,否则就会造成双重抵扣。

纳税申报 试点纳税人除向主管税务机关报送《增值税一般纳税人纳税申报办法》规定的纳税申报资料外,还应按照35号公告的规定报送相关资料。 35号公告指出规定,试点纳税人应按照本公告所附表样按月向主管税务机关报送《农产品核定扣除增值税进项税额计算表(汇总表)》、《投入产出法核定农产品增值税进项税额计算表》、《成本法核定农产品增值税进项税额计算表》、《购进农产品直接销售核定农产品增值税进项税额计算表》、《购进农产品用于生产经营且不构成货物实体核定农产品增值税进项税额计算表》,不再按照《实施办法》中所附《农产品核定扣除增值税进项税额计算表》表样填报。

试点纳税人纳税申报时,应将《农产品核定扣除增值税进项税额计算表(汇总表)》中"当期允许抵扣农产品增值税进项税额"合计数填入《增值税纳税申报表附列资料(表二)》第6栏的"税额"栏,不填写第6栏"份数"和"金额"数据。

《增值税纳税申报表附列资料(表二)》第1、2、3、5栏有关数据中不反映农产品的增值税进项税额。

当期按照《实施办法》第九条及35号公告第四条有关规定应转出的增值税进项税额,填入《增值税纳税申报表附列资料(表二)》第17栏"按简易征收办法征税货物用""税额"栏。

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